A leltárhiány kezelése az áfában

Gyakori eset, hogy a vállalkozás leltárhiányt számol el a könyveiben. A számviteli elszámolás módját azonban nem befolyásolja, hogy a leltárhiány milyen okból keletkezett.

Az elszámolás során ugyanakkor azt is meg kell vizsgálni, hogy megvalósul-e a leltárhiányként jelentkező terméknek a vállalkozási tevékenységből történő kivonása. Ugyanis ebben az esetben adófizetési kötelezettség keletkezhet.

Amennyiben az adóalany tudatosan idézte elő a leltárhiányt, akkor ez abban az esetben jár adófizetési kötelezettséggel, ha a megsemmisült termék vagy annak alkotórészeinek szerzéséhez kapcsolódóan az adóalanyt egészben vagy részben adólevonási jog illette meg. Az adófizetési kötelezettséget az adólevonási jog elvi fennállása alapozza meg, ezért oly módon nem lehet menekülni az adófizetési kötelezettség alól, hogy az adóalany nem érvényesíti teljes vagy részbeni adólevonási jogát.

A Legfelsőbb Bíróság Kfv.V.35.042/2009/5. sz. ítéletében foglaltak alapján a leltárhiány vonatkozásában vizsgálni kell azt, hogy a leltárhiányt a vállalkozás saját maga okozta-e, illetve megállapítható-e a vállalkozás felelőssége a leltárhiány keletkezésénél.

Az adózónál kimutatható leltárhiány után általános forgalmi adó fizetési kötelezettség keletkezik, ha a leltárhiányt a vállalkozás saját maga okozta, továbbá a leltárhiány keletkezésében felelőssége kimutatható volt, feltéve, hogy a leltárhiányt képező termék vagy annak alkotórészéhez kapcsolódóan részben, vagy egészben adólevonási jog illette meg.

Leltárhiány nemcsak saját raktárban tárolt készlet esetén fordulhat elő, hanem más személynél tárolt készlet tekintetében is.

Ha a termék átadása nem a tulajdonjog átruházása érdekében történik, hanem megőrzési, illetve megóvási céllal, akkor a terméket átvevő által az átadó részére kártérítés címén fizetett összeg az Áfa-tv. értelmében nem minősül ellenértéknek. Az Áfa-tv. 259. § 6. pontja alapján ellenértéknek minősül bármilyen vagyoni előny, ideértve a meglévő követelés mérséklésére elismert vagyoni értéket is, de ide nem értve a kártérítést. Azonban a bértárolást végző személy által fizetett összeg csak akkor kezelhető kártérítésként, ha az átadó és az átvevő is dokumentumokkal (a bértároló által kiállított jegyzőkönyv, illetve ehhez kapcsolódó hatósági dokumentum – így pl. lopás esetén rendőrségi jegyzőkönyv –, egyéb esetekben biztosítási irat) tudja bizonyítani, hogy valóban káresemény történt. Amennyiben a bértárolás tárgyát képező termék mennyisége szokásos mértékű hiány következtében csökkent, akkor a bértárolást végző által fizetett összeg külön bizonyítás nélkül elfogadható kártérítésként. Természetesen azt bizonyítani kell a feleknek, hogy adott esetben a hiányként jelentkező különbözet szokásos mértékűnek minősíthető.

Tekintettel arra, hogy a kártérítés címen megfizetett összeg nem esik az Áfa-tv. tárgyi hatálya alá, ezért a jogosult erről az átadó részére az Áfa-tv. szerint számlát nem állíthat ki, kizárólag egyéb (áfát nem tartalmazó) számviteli bizonylat kiállítására kerülhet sor.

Azonban más megítélés alá esik, ha a bértárolónál kimutatott hiány a szokásos mértéket meghaladja, továbbá a felek nem rendelkeznek olyan bizonyítékokkal, hogy a hiány oka káreseményre vezethető vissza, hanem az átadott termék igazolt ok nélkül eltűnt.

Ebben az esetben a kimutatható leltárhiány az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése alapján minősíthető termékértékesítésként.

Az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdésének hatálya alá eső minősítést az alábbi körülmények alapozzák meg:

– a hiány tényleges okát nem derítették fel a felek; és

– a felek ráutaló magatartásából – azaz a terméket bértároltatásra átadó nem kéri az átvevőtől annak igazolását, miszerint a tárolásra átadott termékekkel ténylegesen mi történt, vagy az átadó ilyen irányú kérésének az átvevő nem tesz eleget, és az átadó ezt a magatartást nem kifogásolja, illetve semmiféle jogérvényesítési eszközzel nem él – az következik, hogy a felek között a termék végleges átengedése megtörtént.

Előfordulhat, hogy a bértárolást megrendelő személy kifejezetten kéri a bértárolást végzőtől a leltárhiány okának igazolását, de ettől az elzárkózik, ezért bírósági eljárás tárgyát képezi a bértárolást

végző felelősségének megítélése. Ebben az esetben a bíróság döntése határozza meg a leltárhiány adójogi megítélését. Ha a bíróság bértárolást végző kártérítési kötelezettségét állapítja meg, akkor nincs szó az Áfa-tv. hatálya alá tartozó ügyletről. Amennyiben a bíróság a bértárolást végző személy terhére kártérítési kötelezettséget nem állapít meg, akkor viszont a felek között Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése szerinti termékértékesítés valósult meg.

Adódik az a kérdés, hogy bértároltatás esetén miért az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése szerinti termékértékesítés esete állapítható meg, míg saját raktárban tárolt készletnél kimutatható hiány esetén az Áfa-tv. 11. § (1) bekezdése az irányadó. Ennek az az oka, hogy bértárolás esetén egyértelműen megjelölhető az a személy, aki (amely) a leltárhiányt képező terméket átvette, így egyéb bizonyíték hiányában őt kell tekinteni a hiányzó termékek tulajdonjogát megszerző személynek.

Saját raktárban tárolt készletben kimutatható leltárhiány esetén konkrétan beazonosítható személy – aki (amely) a tulajdonjogot ingyenes vagy ellenérték fejében megszerezte – hiányában az Áfa-tv. 11. § (1) bekezdése tekinthető irányadó jogszabályi rendelkezésnek.

Az adózó szempontjából korántsem mindegy, hogy az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése, vagy az Áfa-tv. 11. § (1) bekezdése alkalmazandó-e. Ugyanis az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése esetében feltételhez nem kötött adókötelezettséget ír elő, ezért a termékhez kapcsolódó teljes, vagy részbeni adólevonási jog hiányában is a leltárhiány termékértékesítésként kezelendő, amely adófizetési kötelezettséget von maga után. Ezzel szemben az Áfa-tv. 11. § (1) bekezdésénél feltételhez kötött adókötelezettségről van szó, azaz a leltárhiány kizárólag akkor minősíthető termékértékesítésnek, ha a leltárhiányt képező termék, vagy annak alkotórészének beszerzéséhez kapcsolódóan az adózót részben, vagy egészben adólevonási jog illeti meg.

Az adózónak fel kell arra készülnie, hogy saját leltárban kimutatott nagy értékű leltárhiány esetén, ha a termék, vagy annak alkotórészének beszerzéséhez kapcsolódóan adólevonási jog egyáltalán nem illette meg, akkor az adóhatóság ellenőrzés esetén megkísérli a kimutatható leltárhiányt más személy részére értékesített készletnek minősíteni, mivel ekkor adólevonási jog hiányában is megállapítható adófizetési kötelezettség.

Az adófizetési kötelezettség – függetlenül attól, hogy a termékértékesítés minősítést az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése, vagy 11. § (1) bekezdése alapozza meg – időpontját az Áfa-tv. 55. § (1) bekezdése szerint kell megállapítani, azaz az adófizetési kötelezettséget annak a ténynek a bekövetkezése keletkezteti, amellyel az adóztatandó ügylet tényállásszerűen megvalósul. Ennek időpontjaként a leltárhiány keletkezése jelölhető meg, azzal, hogy ennek időpontja általában egzaktan nem határozható meg, hanem az eset összes körülményei alapján vélelmezhető.

Amennyiben a leltárhiány termékértékesítésnek minősül, akkor mindenképpen meg kell vizsgálnia az adózónak a számlázásra vonatkozó szabályokat.

Az Áfa-tv. 159. § (1) bekezdése alapján az adóalany köteles számla kibocsátásáról gondoskodni a termék beszerzője, a szolgáltatás igénybevevője részére, ha az az adóalanytól eltérő más személy vagy szervezet. Ha a kimutatható leltárhiányt termékértékesítésként kell kezelni, akkor az adózónak akkor kell számlát kibocsátania az Áfa-tv. 159. § (1) bekezdésében foglaltak szerint, ha a termékek más személynél kerültek tárolásra.

Az adó alapja – amelyet a számlában fel kell tüntetni – a leltárhiányként kimutatható termékek szokásos piaci értéke. Az adó mértékét a termékre irányadó adókulcs határozza meg.

Amennyiben a termékértékesítésként kezelendő leltárhiány saját raktárban keletkezett, akkor az Áfa-tv. 159. § (1) bekezdése alapján – a tulajdonjogot megszerző személy kiléte megállapíthatóságának hiányában – nem áll fenn számlázási kötelezettség.

Vizsgáljuk meg, hogy az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdésének hatálya alá tartozó termékértékesítés esetében az adólevonási jog megilleti-e a számlában felszámított előzetesen felszámított adó tekintetében a számlabefogadót.

Az Áfa-tv. 120. §-a alapján adólevonási jog abban a mértékben illeti meg az adózót, amilyen mértékben az adóalany – ilyen minőségében – a terméket, szolgáltatást adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja, egyéb módon hasznosítja.

A bértárolást végző, a tároltató által kibocsátott számla befogadója (címzettje) az általa befogadott számlában áthárított általános forgalmi adóval kapcsolatosan adólevonási jogot ebben az esetben nem gyakorolhat, mivel az átvett és később igazolatlan okból leltárhiányként jelentkező termékek vonatkozásában tényleges használatot, hasznosítást nem bizonyított. Ennek hiányában nem áll fenn az Áfa-tv. 120. §-ában előírt feltétel, amely szerint adólevonási jog a terméknek az adóköteles tevékenység érdekében történő használatának, hasznosításának függvényében gyakorolható. A bértárolást végző személyt igazolt használat, hasznosítás hiányában az adólevonási jog sem illeti meg.

Ha a leltárhiány az Áfa-tv. 11. § (1) bekezdése alapján minősíthető termékértékesítésnek, akkor az adózót az Áfa-tv. 120. §-a bevezető szövegében foglaltaktól függetlenül sem illeti meg a fizetendő adó vonatkozásában adólevonási jog, mivel az Áfa-tv. 120. § e) pontja kizárólag a 11. § (2) bekezdésének a) és b) pontjában említett termékértékesítéshez kapcsolódóan fizetendő adóként megállapított adó tekintetében biztosít adólevonási jogot, feltéve, hogy annak egyéb feltételei is fennállnak.

Hogyan kell eljárnia a bértárolásra megbízást adó adózónak, ha a kártérítésről tévesen számlát bocsátott ki?

Az Áfa-tv. 55. § (2) bekezdése abban az esetben irányadó, ha csupán számlázásra került sor, de a számlázott gazdasági esemény sohasem valósult meg a számla kibocsátója és címzettje között. Ekkor az érvénytelenítő számla elszámolására sem vonatkozhat az Áfa-tv. 78. § (3) bekezdésének a) pontja.

Az Áfa-tv. 55. § (2) bekezdése az adófizetési kötelezettség alóli mentesülés lehetőségét teremti meg, azaz az érvénytelenítő számla elszámolhatósága nem függhet attól, hogy az érvénytelenítő számla címzettje mikor veszi kézhez a számlát.

A kártérítés számlázása esetében nem a fizetendő adó alapjának csökkentéséről van szó, hanem arról, hogy a felek között nem valósult meg az Áfa-tv. tárgyi hatálya alá tartozó ügylet, így a számla kibocsátója az Áfa-tv. 55. § (2) bekezdése alapján mentesülhet az adófizetési kötelezettség alól, amely a számla kiállításán alapult.

Az adófizetési kötelezettség alóli mentesüléshez az érvénytelenítő számla kibocsátása szükséges, még akkor is, ha az eredeti számla a címzett részére ténylegesen nem is került megküldésre. Azonban az adófizetési kötelezettség alóli mentesüléshez, az érvénytelenítő számla elszámolásához nem szükséges az érvénytelenítő számla kiküldése, mivel az eredeti számla sem került kiküldésre.

Tekintettel arra, hogy az Áfa-tv. 78. § (3) bekezdése az esetleg bevallott fizetendő adó korrekciójánál nem alkalmazható, ezért a fizetendő adót abban az adóbevallási időszakban kell korrigálni önellenőrzés útján, amelybe az bevallásra került, függetlenül az érvénytelenítő számla kibocsátásának és/vagy címzett általi átvételének időpontjától. Az önellenőrzés benyújthatóságának időbeli korlátja az adómegállapításhoz való jog elévülése, amelyet követően a bevallott fizetendő adó nem korrigálható.

Az Áfa-tv. 55. § (2) bekezdése csak akkor írja elő a számlabefogadó értesítésének kötelezettségét, ha a számlázást nem az adózó saját maga, hanem megbízásából más személy végzi.

Amennyiben a bértárolást végző személy a kártérítésről kibocsátott számlát befogadta, és az abban felszámított adót levonható adóként elszámolta, akkor annak korrigálását is ugyanazon bevallási időszakra vonatkozóan kell elvégezni önellenőrzés benyújtása útján.